In linea con quanto disposto dall’art. 2099 del codice civile, non è infrequente che il datore di lavoro eroghi, in favore del lavoratore, prestazioni in natura diverse da quelle di tipo prettamente monetario.

La summenzionata norma, al comma 3, dispone infatti che “il prestatore di lavoro può anche essere retribuito in tutto o in parte con partecipazione agli utili o ai prodotti, con provvigione o con prestazioni in natura”.

Il fine perseguito dal legislatore è certamente quello di consentire al datore di lavoro di stimolare la produttività aziendale dei lavoratori. Non vi è dubbio alcuno, infatti, che un dipendente quanto più si sentirà coinvolto nella compagine sociale tanto più incrementerà e potenzierà il suo apporto.

I compensi in natura di cui trattasi, dunque, rappresentano forme di remunerazione complementari alla retribuzione principale, offerte in concessione dal datore di lavoro al dipendente, con lo scopo primario di incoraggiarlo positivamente e spingerlo ad un rendimento maggiore.

E nello specifico?

Il termine “fringe benefits”, di derivazione anglosassone, viene comunemente tradotto con “benefici marginali” o “vantaggi accessori”.

Essi consistono, in sostanza, in emolumenti remunerativi che si aggiungono alla retribuzione principale.

I fringe benefits, come compensi accessori, sono riconosciuti ai lavoratori dipendenti “in natura”, ad integrazione della loro remunerazione, sotto forma di beni e servizi. Si pensi alla concessione in uso di un´automobile aziendale, di uno smartphone, ai tickets restaurant, di cui si dirà ampiamente nel prosieguo della trattazione, ai prestiti ecc.

Trattandosi di reddito da lavoro dipendente, non può non farsi riferimento al principio di onnicomprensivita’.

L’art. 51 del DPR n.917/1986 o Testo unico delle imposte sui redditi (per comodità da ora in poi TUIR) contiene la regola madre di tale principio nella parte in cui stabilisce che “il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d´imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro”.

Logico corollario di ciò è che qualunque provento che il lavoratore percepisce dall’azienda deve essere considerato come reddito e, in quanto tale, figurare in busta paga e confluire nel reddito imponibile fiscale al fine del computo delle imposte dovute.

Dall’applicazione del principio di onnicomprensività discende, pertanto, non soltanto che la retribuzione imponibile è costituita da tutti i compensi ma che sono tassabili non solo i redditi monetari, ma anche quelli in natura, tra cui i fringe benefits.

Ciononostante, lo stesso art. 51 del TUIR, al comma 3, prevede un limite di esenzione fiscale.

Al fine di verificare il raggio di azione del limite in questione appare opportuno operare un distinguo: se i compensi in natura rientrano nel limite di € 258,23 all’anno, tale cifra non deve essere assoggettata né ad Irpef né ad altri contributi.

Se, invece, il valore dei fringe benefits oltrepassa tale cifra, scatta l’imposizione fiscale e contributiva (non solo per la quota eccedente i € 258,23 euro di esenzione fiscale ma per l’intero, quindi per la complessiva somma di € 258,23).

In sintesi, se l’insieme dei beni e dei servizi ceduti e prestati supera il limite di € 258,23 complessivo nel periodo d’imposta, il valore di questi concorre a formare il reddito di lavoro dipendente, diversamente, ciò non accade.

In quest’ultima ipotesi, rientrano le erogazioni liberali di beni di modico valore. Si pensi, dunque, al classico pacco natalizio o ai doni elargiti in occasione di festività del dipendente come il matrimonio, i buoni rappresentativi di beni o servizi concessi dal datore di lavoro ai dipendenti e spendibili presso esercizi convenzionati od anche i “buoni-carburante”.

Menzione particolare meritano le prestazioni sostitutive della mensa aziendale, erogate sotto forma di tickets restaurant.

Nel dettaglio, questi ultimi sono documenti emessi in forma cartacea o elettronica che conferiscono al possessore il diritto di ottenere, dagli esercizi convenzionati con la società di emissione dei buoni stessi, la somministrazione di alimenti e bevande e la cessione di prodotti di gastronomia pronti per il consumo, ad esclusione di ogni prestazione in denaro. L’erogazione del servizio sostitutivo della mensa può avvenire altresì mediante l’uso delle carte elettroniche o dei c.d. buoni pasto elettronici. Questi ultimi si caratterizzano, al pari dei tickets restaurant, per essere non cedibili, non cumulabili e non commerciabili e permettono, in aggiunta, di identificare il dipendente al fine di evitare abusi nella fruizione del servizio.

La legge prevede che le prestazioni sostitutive della menda aziendale siano escluse dalla formazione del reddito di lavoro dipendente dei lavoratori assegnatari, fino al limite di € 5,29 per i tickets restaurant cartacei. Dall’1 luglio 2015, invece, il valore esentasse del buono pasto elettronico è passato da € 5,29 a € 7,00.

Al fine di comprendere in che ammontare i fringe benefits concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente del lavoratore, si deve far riferimento al “valore normale” di cui all’art.9 comma 3 del TUIR.

Il valore c.d. normale equivale al prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e ad un eguale stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi.

Se, per la cessione del bene o la prestazione del servizio, il dipendente corrisponde delle somme, sotto forma di versamento o di trattenuta, è necessario determinare il valore da assoggettare a tassazione, sottraendo tali somme dal valore normale del bene o del servizio.

Pertanto il reddito da assoggettare a tassazione è pari al valore normale soltanto se il bene è ceduto o il servizio è prestato gratuitamente. Di contro, se per la cessione del bene o la prestazione del servizio il dipendente corrisponde delle somme è necessario determinare il valore da assoggettare a tassazione sottraendo tali somme dal valore normale del bene o del servizio. Va precisato che delle somme in questione si potrà tener conto soltanto nel periodo d´imposta in cui sono effettivamente trattenute o versate dal dipendente.

Alcuni benefit sono tassati in maniera diversa rispetto al suddetto sistema.

In deroga al criterio del valore normale, sono previste regole specifiche di determinazione per i più diffusi fringe benefits, tramite l’applicazione di criteri forfetari di quantificazione del valore, relativamente a: a) autoveicoli assegnati dal datore di lavoro ad un proprio dipendente per lo svolgimento dell’attività lavorativa ed anche per uso personale (altrimenti detti, ad uso promiscuo), b) fabbricati concessi in locazione, oppure in uso o in comodato d’uso ai dipendenti con o senza dimora e c) prestiti concessi direttamente dal datore di lavoro al dipendente.

Per queste tipologie di fringe benefit non si fa riferimento al valore normale da sottoporre a tassazione in busta paga, ma si determina un valore di tipo convenzionale.

Sempre più diffusa, soprattutto nelle realtà aziendali maggiormente articolate, è la concessione di autoveicoli, motocicli e ciclomotori per uso promiscuo ai dipendenti.

Con l’espressione “uso promiscuo” si intende un utilizzo dell’autovettura, da parte del lavoratore, per esigenze non solo lavorative ma anche personali.

In questi casi si adotta un criterio forfetario che prescinde dalla effettiva percorrenza e dai costi effettivamente sostenuti dal dipendente e legati all’uso del mezzo.

Giova precisare che per il veicolo concesso ad uso esclusivamente personale, il valore del fringe benefit è determinato secondo la regola generale del valore normale, mentre l’uso esclusivamente aziendale non concorre a formare il reddito del dipendente.

Per i veicoli concessi ad uso promiscuo, il valore del fringe benefit è pari al 30% dell’importo relativo ad una percorrenza convenzionale di 15.000 km, determinata dal costo chilometrico stabilito dalle tabelle nazionali dell’Automobile club d’Italia (ACI).

Tali tabelle sono elaborate ogni anno entro il 30 novembre, pubblicate dal Ministero delle Finanze entro il 31 dicembre ed efficaci a partire dal successivo periodo d’imposta. L’importo, determinato in misura convenzionale, viene indicato in busta paga e concorre a formare l’imponibile fiscale sul quale si calcola l’Irpef, le addizionali regionali e comunali dovute dal dipendente.

Trattandosi di determinazione annuale del valore convenzionale del veicolo concesso al dipendente come beneficio marginale, l’importo andrà ripartito per tutte le mensilità in cui viene concesso al dipendente.

Ne discende che, se l’auto aziendale è stata concessa al dipendente per l’intero anno, si divide l’importo del valore convenzionale per 365 giorni. Il risultato ottenuto, ossia il valore giornaliero del fringe benefit, deve essere poi  moltiplicato per il numero di giorni nel mese in cui il bene è assegnato al dipendente. L’importo così ottenuto è la cifra che verrà indicata in busta paga e che farà parte della retribuzione imponibile.

Quanto alla deducibilità dei costi per l’azienda, in caso di utilizzo promiscuo dell’autovettura aziendale da parte del dipendente, il primo comma, lett. b-bis), dell’articolo 164 TUIR stabilisce che i relativi costi siano deducibili nella misura del 70%.

Non è necessario che l’ utilizzo sia continuativo, tantomeno che il veicolo sia utilizzato dallo stesso dipendente.

Occorre, tuttavia, che l’uso del veicolo sia provato in base ad idonea documentazione che ne attesti con certezza l´utilizzo, come un’apposita clausola del contratto di lavoro del dipendente e che l’uso stesso rientri tra le mansioni del lavoratore.

In definitiva, in presenza delle suesposte condizioni, in capo al dipendente si avrà un fringe benefit tassato, determinato, in base all’articolo 51, comma 4, lett. a) del TUIR , assumendo una misura percentuale (30%) dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri, calcolato sulla base del costo chilometrico stabilito dalle tabelle ACI, al netto di quanto eventualmente trattenuto.

In capo all’impresa, la possibilità di dedurre il 70%  dei costi relativi all’autovettura, a prescindere dal valore e dal tipo di veicolo.