Pubbl. Lun, 30 Mar 2026
Fringe benefit e welfare aziendale tra art. 51 TUIR e Legge n. 207 del 2024: lessico condiviso e istituti distinti
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Federico Cortese
Il presente contributo analizza il rapporto tra i fringe benefit e il welfare aziendale nella normativa vigente, con particolare attenzione all´evoluzione dell´art. 51 TUIR e alle novità introdotte dalla Legge di bilancio 2025 (L. n. 207/2024). Si evidenzia come il legislatore abbia progressivamente ampliato il perimetro dei benefici fiscalmente agevolati, senza tuttavia operare una distinzione concettuale netta tra compensi accessori in natura e politiche strutturate di welfare. Muovendo da tale rilievo, il contributo propone di valorizzare la contrattazione collettiva di secondo livello, aziendale e territoriale, come strumento capace di tradurre in effettività le potenzialità del quadro normativo.
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Fringe benefits and corporate welfare between Art. 51 TUIR and Law No. 207/2024: shared terminology, distinct institutions
This article analyses the relationship between fringe benefits and corporate welfare under current Italian legislation, with particular focus on the evolution of Article 51 of the Consolidated Income Tax Act (TUIR) and the innovations introduced by the 2025 Budget Law (Law no. 207/2024). The author argues that the legislature has progressively broadened the scope of tax-favoured benefits without drawing a clear conceptual distinction between accessory benefits in kind and structured welfare policies. On this basis, the article proposes to enhance the role of second-level collective bargaining both at company and territorial level as the instrument best suited to translate the potential of the regulatory framework.Sommario: 1. Premessa: un'equivocità terminologica con effetti pratici; 2. La struttura dell'art. 51 TUIR: il principio di onnicomprensività e le sue deroghe; 3. Fringe benefit e flexible benefit: una distinzione necessaria; 4. Le novità della Legge di Bilancio 2025: stabilità e continuità; 5. I limiti strutturali di un approccio meramente tributario al welfare; 6. La contrattazione collettiva di secondo livello come strumento di effettività; 7. Il rapporto tra contrattazione e deducibilità aziendale: artt. 95 e 100 TUIR; 8. Welfare negoziale e trasformazione dei premi di risultato; 9. Considerazioni conclusive.
1. Premessa: un'equivocità terminologica con effetti pratici
Nel linguaggio comune e, talvolta, persino in quello tecnico-operativo delle relazioni sindacali, i termini fringe benefit e welfare aziendale vengono spesso utilizzati come sinonimi o in modo intercambiabile. Si tratta di un'imprecisione che non è priva di conseguenze pratiche: genera confusione negli operatori, ostacola la corretta applicazione delle agevolazioni fiscali e, soprattutto, finisce per ridurre la portata di uno strumento, il welfare contrattuale, che potrebbe svolgere una funzione ben più ambiziosa di quella cui viene ordinariamente ricondotto.
Scopo del presente contributo non è tracciare una critica al legislatore in quanto tale che ha operato, nell'arco dell'ultimo decennio, interventi significativi e progressivi a sostegno del reddito dei lavoratori, bensì offrire un'analisi giuridica che metta in luce sia le potenzialità sia i limiti del quadro normativo vigente, con l'obiettivo di valorizzare il ruolo della contrattazione collettiva di secondo livello come strumento di completamento e razionalizzazione del sistema.
La distinzione tra fringe benefit e welfare aziendale non è, infatti, meramente classificatoria: essa incide sui presupposti di esenzione fiscale, sui meccanismi di deducibilità per il datore di lavoro, sulla platea dei destinatari e, in ultima analisi, sulla qualità delle tutele offerte ai lavoratori. Restituire chiarezza concettuale a questi istituti è, dunque, un'operazione che serve non solo alla dottrina, ma anche e forse soprattutto a chi opera quotidianamente ai tavoli della contrattazione.
2. La struttura dell'art. 51 TUIR: il principio di onnicomprensività e le sue deroghe
Il punto di partenza dell'analisi non può che essere l'art. 51 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986), norma cardine della disciplina del reddito da lavoro dipendente. Il comma 1 di tale disposizione enuncia il principio di onnicomprensività: costituiscono reddito da lavoro dipendente «tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro». La portata applicativa di tale principio è assai ampia: qualsiasi vantaggio economico riconducibile al rapporto di lavoro concorre, in linea di principio, a formare il reddito imponibile del lavoratore.
È, tuttavia, lo stesso art. 51 a prevedere, ai commi successivi, un articolato sistema di deroghe ed esclusioni. Queste si articolano su due principali livelli: il comma 2, che elenca una serie di prestazioni, beni e servizi integralmente esclusi dalla formazione del reddito (i cosiddetti flexible benefit); il comma 3, che prevede invece un'esclusione parziale, entro un determinato plafond annuo, per i compensi in natura diversi da quelli del comma 2 (i fringe benefit in senso stretto).
La riforma operata dalla Legge di Stabilità 2016 (L. n. 208/2015) ha segnato un punto di svolta nell'evoluzione di questa disciplina. Il legislatore, modificando la lettera f) del comma 2, ha introdotto la possibilità che i benefit di utilità sociale vengano erogati non solo su base volontaria dal datore di lavoro, ma anche «in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale». Questa modifica ha prodotto un effetto dirompente: ha formalmente riconosciuto la contrattazione collettiva come fonte legittimante dell'erogazione di welfare aziendale in esenzione d'imposta, aprendo la strada a una stagione di accordi integrativi di secondo livello incentrati proprio su questo tema.
3. Fringe benefit e flexible benefit: una distinzione necessaria
Prima di addentrarsi nell'analisi delle recenti novità normative, è indispensabile chiarire la distinzione, giuridicamente rilevante, tra fringe benefit e flexible benefit, due istituti che condividono la medesima sede normativa (l'art. 51 TUIR) ma rispondono a logiche differenti.
I fringe benefit, disciplinati dal comma 3 dell'art. 51, sono compensi accessori in natura che il datore di lavoro può attribuire anche ad personam, senza che sia necessaria la predisposizione di un piano strutturato di welfare. Essi costituiscono una forma di retribuzione in natura che beneficia di una soglia di esenzione fiscale: al di sotto di tale soglia, il valore dei beni e servizi attribuiti non concorre a formare il reddito imponibile; al di sopra, l'intero importo diventa imponibile (meccanismo del cosiddetto «tutto o niente»). Tra i fringe benefit più diffusi rientrano l'auto aziendale in uso promiscuo, i buoni acquisto, le polizze assicurative, i rimborsi per utenze domestiche e, dal 2024, anche le spese per l'affitto della prima casa o gli interessi sul mutuo.
I flexible benefit, disciplinati dal comma 2 dell'art. 51, sono beni, opere e servizi riconoscibili alla generalità dei dipendenti o a categorie omogenee di essi, per finalità tassativamente indicate dalla norma: educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto. La caratteristica distintiva è l'assenza di un limite massimo di esenzione: i relativi costi non concorrono, senza tetto, alla formazione del reddito da lavoro dipendente. La loro erogazione è subordinata al rispetto di requisiti soggettivi (destinazione collettiva) e oggettivi (finalità socialmente rilevanti) che la norma declina con precisione.
La differenza non è meramente quantitativa. Sul piano della deducibilità per il datore di lavoro, i benefit erogati volontariamente rientrano nel limite del cinque per mille delle spese per lavoro dipendente stabilito dall'art. 100 TUIR. Se, invece, i medesimi benefit sono previsti da un accordo vincolante, contratto collettivo nazionale, accordo interconfederale, contratto collettivo territoriale o accordo aziendale, l'art. 95 TUIR consente l'integrale deducibilità dei relativi costi. L'incentivo alla negoziazione collettiva è, dunque, incorporato nella stessa struttura del codice tributario.
4. Le novità della Legge di Bilancio 2025: stabilità e continuità
La Legge di Bilancio 2025 (L. n. 207 del 30 dicembre 2024) interviene sulla disciplina dei fringe benefit con una scelta di continuità rispetto all'anno precedente, introducendo un elemento di programmazione pluriennale che merita di essere valorizzato. L'art. 1, comma 390, proroga per il triennio 2025-2027 le soglie di esenzione già operative nel 2024, elevando il plafond ordinario da 258,23 euro (soglia TUIR) a 1.000 euro annui per la generalità dei lavoratori dipendenti, e a 2.000 euro annui per i lavoratori con figli fiscalmente a carico.
La disposizione opera in deroga al terzo comma dell'art. 51 TUIR e specifica che nel computo del plafond di esenzione rientrano, oltre ai tradizionali compensi in natura, anche le somme erogate o rimborsate dal datore di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche (acqua, energia elettrica, gas naturale), delle spese per l'affitto della prima casa e degli interessi passivi sul mutuo. Si tratta di un ampliamento significativo dell'oggetto del beneficio, che ha spostato la funzione dei fringe benefit da strumento di incentivazione verso uno di sostegno al potere d'acquisto reale dei lavoratori.
Ai fini della fruizione della soglia maggiorata (2.000 euro), il lavoratore è tenuto a presentare al datore di lavoro un'autodichiarazione attestante la sussistenza della condizione di figlio a carico, con indicazione del codice fiscale di ciascun figlio. Si intendono fiscalmente a carico i figli, inclusi quelli nati fuori dal matrimonio e riconosciuti, adottivi, affiliati o affidati, con un reddito complessivo non superiore a 2.840,51 euro, ovvero a 4.000 euro nel caso di figli di età non superiore a ventiquattro anni. Entrambi i genitori possono beneficiare della soglia elevata, anche in presenza di un unico figlio a carico.
La legge ha altresì introdotto una misura specifica per i neoassunti: per le assunzioni a tempo indeterminato avvenute nel 2025, i lavoratori che abbiano trasferito la propria residenza a una distanza superiore a 100 chilometri dalla precedente possono beneficiare di un'esclusione dal reddito fino a 5.000 euro annui per i rimborsi di canoni di locazione corrisposti dal datore di lavoro. La misura è soggetta a un limite reddituale (reddito da lavoro dipendente dell'anno precedente non superiore a 35.000 euro) ed è prevista per il solo 2025, senza proroga al 2026. La sua configurazione come misura straordinaria e temporanea suscita perplessità sul piano della coerenza sistematica: una disciplina così segmentata rischia di produrre disparità di trattamento tra lavoratori con profili analoghi, a seconda dell'anno di assunzione.
Vale, infine, segnalare il funzionamento del principio di cassa allargato: ai sensi dell'art. 51, comma 1, TUIR, i fringe benefit si considerano percepiti nel periodo d'imposta di riferimento anche se materialmente erogati entro i primi dodici giorni del mese di gennaio dell'anno successivo. Questo meccanismo consente ai datori di lavoro di imputare al 2025 benefit corrisposti entro il 12 gennaio 2026, con il conseguente rispetto del plafond annuo.
5. I limiti strutturali di un approccio meramente tributario al welfare
L'analisi del quadro normativo vigente consente di individuare un limite strutturale nell'architettura dell'intervento legislativo degli ultimi anni: il ricorso sistematico allo strumento della defiscalizzazione come unico o principale vettore di politica del welfare lavorativo.
Non si tratta di mettere in discussione la legittimità o l'utilità di tali misure. La riduzione del cuneo fiscale attraverso l'innalzamento della soglia di esenzione dei fringe benefit ha certamente incrementato il potere d'acquisto reale di molti lavoratori in un contesto macroeconomico caratterizzato da pressioni inflazionistiche significative. Sotto questo profilo, le scelte del legislatore vanno lette come risposta pragmatica a un'esigenza concreta.
Tuttavia, alcune criticità meritano di essere evidenziate. In primo luogo, il meccanismo «tutto o niente» che caratterizza il comma 3 dell'art. 51 TUIR produce un incentivo alla concentrazione dei benefit entro la soglia di esenzione, piuttosto che alla costruzione di piani organici di welfare. Un datore di lavoro che eroghi fringe benefit per un valore di 1.050 euro non può beneficiare di esenzione parziale per i primi 1.000 euro: l'intero importo diventa imponibile. Questo meccanismo penalizza la pianificazione e incentiva la frammentazione.
In secondo luogo, i fringe benefit possono essere attribuiti anche ad personam, senza alcun obbligo di generalizzazione. Questo tratto, che ne favorisce la flessibilità applicativa, rischia tuttavia di separare la logica dei fringe benefit da qualsiasi dimensione collettiva e solidaristica. La sanità integrativa, i servizi educativi, il sostegno alla genitorialità, i fondi pensionistici complementari rispondono a una logica mutualistica che non è compatibile con l'erogazione selettiva e individuale.
In terzo luogo, l'approccio tributario al welfare tende a spostare il baricentro delle scelte di politica del personale dal tavolo della contrattazione a quello della programmazione fiscale aziendale. In questa prospettiva, il welfare rischia di essere percepito come un'opportunità di ottimizzazione del costo del lavoro, piuttosto che come uno strumento di miglioramento delle condizioni di vita e di lavoro dei dipendenti.
6. La contrattazione collettiva di secondo livello come strumento di effettività
Di fronte ai limiti appena illustrati, la contrattazione collettiva di secondo livello, aziendale e territoriale, si presenta come lo strumento più idoneo a garantire effettività al sistema di welfare lavorativo. Non perché sia l'unico possibile, ma perché è quello che meglio combina tre dimensioni difficilmente conciliabili in via unilaterale: la dimensione collettiva e solidaristica, la dimensione partecipativa e quella di adeguamento alle specificità del contesto organizzativo.
Sul piano normativo, la Legge di Stabilità 2016 ha formalmente sancito il favor legis per il coinvolgimento delle parti sociali nella definizione dei piani di welfare. La già citata modifica della lettera f) del comma 2 dell'art. 51 TUIR ha stabilito che i benefit di utilità sociale non concorrono alla formazione del reddito «anche alle opere e servizi riconosciuti dal datore di lavoro, del settore privato o pubblico, in conformità a disposizioni di contratto collettivo nazionale di lavoro, di accordo interconfederale o di contratto collettivo territoriale», come chiarito dalla norma di interpretazione autentica introdotta dall'art. 1, comma 162, della Legge di Bilancio 2017.[1]
L'accordo collettivo di secondo livello assolve, in questo sistema, a una funzione non meramente formale. Esso è il luogo in cui le parti sociali definiscono le scelte di welfare in modo bilaterale, vincolando entrambe le parti e garantendo ai lavoratori l'esigibilità dei benefici. Un accordo depositato presso l'Ispettorato territoriale del lavoro entro trenta giorni dalla sottoscrizione, come richiesto dall'art. 5 del D.M. 25 marzo 2016, non solo soddisfa i requisiti formali per l'agevolazione fiscale, ma costituisce titolo giuridicamente opponibile in caso di contestazione.
Gli accordi aziendali consentono inoltre di calibrare il contenuto del piano di welfare sulle effettive esigenze della forza lavoro: l'anzianità media, la composizione familiare dei dipendenti, la distribuzione geografica delle sedi, le condizioni di mobilità. Un accordo aziendale può prevedere che ai lavoratori con figli piccoli vengano riconosciuti contributi per l'asilo nido o abbonamenti ai trasporti, mentre ai lavoratori prossimi alla pensione vengano destinate risorse per la previdenza complementare. Questo grado di personalizzazione collettiva è incompatibile con lo schema dei fringe benefit ad personam, ma è pienamente realizzabile nel perimetro dei flexible benefit negoziati.
7. Il rapporto tra contrattazione e deducibilità aziendale: artt. 95 e 100 TUIR
Il legame tra la fonte contrattuale del welfare e il regime di deducibilità per il datore di lavoro costituisce uno degli incentivi più rilevanti alla negoziazione collettiva in materia.
L'art. 100, comma 1, del TUIR stabilisce che le spese sostenute dal datore di lavoro per finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o di culto, in favore della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti, sono deducibili nella misura del cinque per mille delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultanti dalla dichiarazione dei redditi. Si tratta di un limite che può costituire un disincentivo all'investimento in welfare per le imprese di piccole e medie dimensioni.
Tuttavia, il medesimo art. 100 TUIR, letto in combinato disposto con l'art. 95, consente l'integrale deducibilità quando i benefit siano erogati in forza di un accordo vincolante per il datore di lavoro. Come chiarito dall'Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 5/E del 2018, rientrano in questa categoria non solo i contratti collettivi nazionali e gli accordi territoriali, ma anche i contratti collettivi aziendali e i regolamenti aziendali che abbiano carattere vincolante e non revocabile discrezionalmente dal datore di lavoro.[2]
È opportuno richiamare i chiarimenti dell'Agenzia delle Entrate sull'individuazione delle «categorie di dipendenti» destinatarie del piano di welfare. Nella Risposta a interpello n. 904-1533/2016, l'Agenzia ha precisato che la nozione di categoria non coincide necessariamente con quella adottata dal contratto collettivo (quadri, impiegati, operai), ma può essere definita su base funzionale o per fasce di reddito, purché i benefit riconosciuti a ciascuna categoria abbiano «quantomeno la medesima consistenza».[3] Ciò consente una ragionevole modulazione del piano in funzione delle specificità organizzative, senza che tale differenziazione integri una violazione del principio di non discriminazione.
8. Welfare negoziale e trasformazione dei premi di risultato
Uno degli strumenti più efficaci di integrazione tra contrattazione di secondo livello e welfare aziendale è la conversione del premio di risultato in prestazioni di welfare. Questo meccanismo, introdotto dalla Legge di Stabilità 2016 e perfezionato nei successivi anni, consente al lavoratore di optare, su base individuale, per la fruizione di benefit di welfare, ricompresi nel comma 2 e nell'ultimo periodo del comma 3 dell'art. 51 TUIR, in sostituzione, totale o parziale, della somma spettante a titolo di premio di risultato.
La peculiarità di questa fattispecie risiede nell'effetto fiscale: mentre il premio di risultato in denaro è soggetto a imposta sostitutiva dell'IRPEF nella misura del 5%, con il tetto di 3.000 euro annui (elevabile a 4.000 euro per le imprese che adottino schemi di coinvolgimento paritetico dei lavoratori), la sua conversione in welfare genera una completa esenzione fiscale e contributiva.
La Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 28/E del 2016 ha chiarito che è necessario che sia la contrattazione collettiva di secondo livello a prevedere la possibilità per il lavoratore di esercitare l'opzione.[4] Questo perché la scelta ha ripercussioni anche sul piano previdenziale del lavoratore, attesa la diversa incidenza contributiva delle due forme di remunerazione. Il coinvolgimento del sindacato garantisce che la scelta sia adottata in un contesto di informazione e consapevolezza collettiva.
Sul piano operativo, i contratti collettivi aziendali o territoriali devono essere depositati presso l'Ispettorato territoriale del lavoro entro trenta giorni dalla sottoscrizione, unitamente a una dichiarazione di conformità alle disposizioni del D.M. 25 marzo 2016. I limiti di reddito (80.000 euro per il reddito da lavoro dipendente dell'anno precedente) e di importo (3.000 euro annui per il premio agevolabile) si applicano alla quota destinata a tassazione agevolata, non alla parte convertita in welfare.
L'Agenzia delle Entrate, con la Risposta a interpello n. 5 del 2025, ha confermato che una carta di debito nominativa, non monetizzabile né cedibile a terzi e utilizzabile esclusivamente per l'acquisto di beni e servizi nell'ambito del piano di welfare, può essere qualificata come documento di legittimazione ai sensi dell'art. 51, comma 3-bis, TUIR.[5] Questo chiarimento ha rilevanza pratica non trascurabile: conferma la piena legittimità degli strumenti digitali di welfare e semplifica la gestione amministrativa dei piani aziendali.
9. Considerazioni conclusive
Il quadro fin qui delineato consente di formulare alcune considerazioni di sintesi, con carattere propositivo più che meramente descrittivo.
Il legislatore ha costruito, nel corso dell'ultimo decennio, un sistema normativo che riconosce al welfare aziendale una valenza non solo economica ma anche sociale. L'ampliamento delle soglie di esenzione dei fringe benefit, l'introduzione della possibilità di convertire i premi di risultato in prestazioni di welfare e la formalizzazione del ruolo della contrattazione collettiva come fonte legittimante sono segnali coerenti di una politica del lavoro attenta alla dimensione extrasalariale del rapporto di impiego.
Tuttavia, la compiuta realizzazione di questo disegno richiede che il welfare aziendale non sia ridotto a mero strumento di defiscalizzazione del reddito da lavoro. La distinzione tra fringe benefit e flexible benefit riflette due concezioni differenti del rapporto tra impresa e lavoratori. La logica dei fringe benefit è essenzialmente retributiva e individuale; quella dei flexible benefit è collettiva, partecipativa e, nel migliore dei casi, redistributiva.
In questa prospettiva, la contrattazione collettiva di secondo livello non è un optional, ma un fattore abilitante. È lo strumento attraverso cui le parti sociali possono trasformare le agevolazioni fiscali previste dalla legge in un sistema coerente di welfare, calibrato sulle specificità dell'impresa e sui bisogni concreti dei lavoratori. È, altresì, lo strumento che garantisce esigibilità ai diritti riconosciuti, sostituendo alla discrezionalità unilaterale del datore di lavoro un quadro di obbligazioni vincolanti e verificabili.
Non si ignora che la contrattazione di secondo livello non è ugualmente diffusa in tutti i settori e in tutte le dimensioni aziendali. Le piccole e medie imprese, che rappresentano la spina dorsale del tessuto produttivo italiano, incontrano spesso ostacoli di rappresentatività sindacale, di capacità organizzativa e di risorse destinate alla negoziazione. In questi contesti, la contrattazione territoriale può svolgere un ruolo surrogatorio significativo, come dimostra l'esperienza degli accordi di secondo livello a livello provinciale o settoriale.
La sfida, in definitiva, non è esclusivamente normativa ma culturale e organizzativa: si tratta di costruire una prassi contrattuale che sappia utilizzare con pienezza gli strumenti che l'ordinamento già mette a disposizione. Il legislatore ha indicato una direzione; spetta alle parti sociali percorrerla con coerenza e capacità di visione.
Note e riferimenti normativi
[1] L. 28 dicembre 2016, n. 232 (Legge di Bilancio 2017), art. 1, comma 162, norma di interpretazione autentica dell'art. 51, comma 2, lettera f), TUIR, come modificato dalla L. n. 208/2015. Sul punto si veda altresì Agenzia delle Entrate, Circolare n. 5/E del 29 marzo 2018, paragrafo 2.1.
[2] Agenzia delle Entrate, Circolare n. 5/E del 29 marzo 2018. Il principio è ribadito in Agenzia delle Entrate, Risposta a interpello n. 311 del 30 aprile 2021.
[3] Agenzia delle Entrate, Risposta a interpello n. 904-1533/2016. Il concetto di «categoria omogenea» è stato ulteriormente precisato nella Circolare n. 28/E del 15 giugno 2016, con riferimento alla necessità che i benefit abbiano «quantomeno la medesima consistenza» per tutti i destinatari della categoria.
[4] Agenzia delle Entrate, Circolare n. 28/E del 15 giugno 2016. La circolare chiarisce che la fonte legittimante della conversione del premio di risultato in welfare deve essere un contratto collettivo aziendale o territoriale, non un accordo individuale né il contratto collettivo nazionale di categoria.
[5] Agenzia delle Entrate, Risposta a interpello n. 5 del 15 gennaio 2025, relativa alla qualificazione di carta di debito nominativa come documento di legittimazione ai sensi dell'art. 51, comma 3-bis, TUIR.